NAJWAŻNIEJSZE ZMIANY W USTAWIE O RACHUNKOWOŚCI
OBOWIĄZUJĄCE KSIĘGOWOŚĆ OD 2016 R.
Kolejne zmiany ustawy o rachunkowości, które zasadniczo zaczynają obowiązywać księgowość w odniesieniu do sprawozdań finansowych sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się 1 stycznia 2016 r. ale mogą być już stosowane w odniesieniu do sprawozdań finansowych sporządzonych za rok obrotowy 2015, wprowadziła ustawa o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw z dnia 23 lipca 2015 r. (Dz.U. 2015 poz. 1333).
Są to przede wszystkim:
- wprowadzenie kategorii „jednostek małych”,
- ustalenie wzoru sprawozdania finansowego dla jednostek małych – załącznik nr 5 do ustawy o rachunkowości,
- dopuszczenie prowadzenia księgowości w formie uproszczonej, tzw. uproszczona ewidencja przychodów i kosztów, przez określone podmioty działające w oparciu o ustawę o działalności pożytku publicznego i wolontariacie,
- dokonanie kilku zmian w obrębie pojęć zdefiniowanych w ustawie, w tym głównie w odniesieniu do kategorii jednostek powiązanych,
- zmiana określenia dnia, z którego brany jest kurs stosowany do przeliczenia na walutę polską niektórych wielkości wyrażonych w euro,
- rozszerzono zakres jednostek, które nie obowiązuje przepis dotyczący kwalifikacji umów leasingu według ustawy o rachunkowości, i które mogą stosować w tym zakresie zasady określone w przepisach podatkowych,
- kilka subtelnych ale ważnych zmian zostało wprowadzonych w zakresie stosowania zasad rachunkowości, dotyczących m. in.: ujawniana dodatkowych informacji, prawa do nie stosowania w pewnych okolicznościach określonych przepisów ustawy, wprowadzenia zasady istotności,
- wprowadzenie do ustawy zapisu mówiącego o tym, że „skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości odnosi się na kapitał własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych” (art. 8 ust. 2),
- dopuszczenie, dla jednostek spełniających określone warunki, możliwości nie stosowania przepisów wykonawczych do ustawy o rachunkowości w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych,
- zrównanie okresu dokonywania odpisów kosztów zakończonych prac rozwojowych prowadzonych na własne potrzeby oraz wartości firmy powstałej przy połączeniu spółek metodą nabycia z okresem ich ekonomicznej użyteczności,
- ograniczenie zakresu jednostek zobowiązanych do ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego,
- dla podmiotów innych niż banki, ubezpieczyciele i SKOK-i przestała obowiązywać kategoria strat i zysków nadzwyczajnych oraz wyniku zdarzeń (operacji) nadzwyczajnych, co jest zgodne z zasadami międzynarodowymi obowiązującymi księgowość prowadzoną wg MSR i MSSF,
- w związku z wprowadzeniem dla określonych jednostek (np. jednostki małe) sporządzających sprawozdanie finansowe według ustawy o rachunkowości nowych szczególnych uproszczeń, uchylony został przepis dopuszczający sporządzanie sprawozdania finansowego w formie uproszczonej (ograniczenie zakresu wykazywanych informacji do liter i cyfr rzymskich wzoru sprawozdania),
- kilka zmian obejmie jednostki dominujące w przedmiocie konsolidacji sprawozdań finansowych grup kapitałowych,
- poprzez dodanie do katalogu jednostek zobowiązanych, obowiązkowym badaniem objęto sprawozdania finansowe krajowych instytucji płatniczych i instytucji pieniądza elektronicznego,
- ustawa wprowadza też pewne zmiany dotyczące biegłych rewidentów i badania sprawozdań finansowych, w szczególności w odniesieniu do celu badania sprawozdania finansowego, treści wydawanej przez biegłego rewidenta opinii.
Szersze omówienie wybranych zmian w ustawie o rachunkowości wprowadzonych ustawą z dnia 23 lipca 2015 r. zostało przedstawione poniżej lub w osobnych wpisach.
Jednostki małe
Jedną z większych zmian ustawy o rachunkowości z dn. 23 lipca 2015 r. było wprowadzenie nowej kategorii podmiotów – tzw. jednostki małej. Jako jednostki małe mogą być kwalifikowane podmioty spełniające określone warunki, w szczególności podmioty o mniejszej skali prowadzonej działalności. Wprowadzenie tej odrębnej kategorii podmiotów miało na celu przede wszystkim uproszczenie ich księgowości, między innymi poprzez stosowanie ograniczonego zakresu zasad rachunkowości, ograniczenie zakresu informacji ujawnianych w sprawozdaniach finansowych.
Szerzej o jednostkach małych napisane zostało w osobnym wpisie.
Uproszczenie księgowości organizacji pozarządowych i stowarzyszeń jednostek samorządu terytorialnego
Inną kategorią podmiotów, w stosunku do których wprowadzono uproszczone zasady rachunkowe są wybrane podmioty działające w oparciu o ustawę z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2014 r. poz. 1118, z późn. zm.). Uproszczenia te dotyczą organizacji pozarządowych niebędących spółkami kapitałowymi i stowarzyszeń jednostek samorządu terytorialnego. Polegają one na dopuszczeniu możliwości prowadzenia uproszczonej ewidencji przychodów i kosztów. Zmiany te wchodzą w życie od 1 stycznia 2016 r.
Więcej o uproszczonej rachunkowości organizacji pozarządowych i stowarzyszeń jednostek samorządu terytorialnego w osobnym wpisie.
Przeliczenie na walutę polską niektórych wielkości wyrażonych w euro
Począwszy od dnia 1 stycznia 2016 r., wielkości wyrażone w euro dotyczące kwalifikowania niektórych podmiotów do kategorii jednostek mikro oraz powstania obowiązku lub dobrowolnego stosowania zasad rachunkowości określonych w ustawie (prowadzenie ksiąg rachunkowych), przelicza się po średnim kursie ogłoszonym przez NBP, na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok obrotowy. Przepisy te mają zastosowanie po raz pierwszy do przeliczania na walutę polską przychodów osiągniętych w 2015 r. Jednocześnie zmieniono i ujednolicono w tym zakresie do ustawy o rachunkowości przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Rachunkowe ujęcie umów leasingu
Ustawa z dn. 23 lipca 2015 r. zmieniająca ustawę o rachunkowości wprowadziła kolejne uproszczenie w stosowaniu zasad rachunkowości dostępne wybranym podmiotom. Rozszerza bowiem zakres jednostek, które mogą nie stosować przepisów dotyczących kwalifikacji umów leasingu zgodnie z ustawą o rachunkowości (art. 3 ust. 4 i 5) i kwalifikować je według zasad określonych w przepisach podatkowych.
Począwszy od roku obrotowego 2016 (z możliwością stosowania od 2015 roku) zasadą tą objęte zostały, nie jak dotychczas jednostki, których sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowi badania i ogłaszania ale jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:
17 000 000 zł – sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
34 000 000 zł – przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
50 osób – średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty,
oraz jednostki samorządu terytorialnego.
Ponieważ są to wielkości większe niż obowiązujące niektóre podmioty progi, których przekroczenie oznacza obowiązek badania sprawozdania finansowego, oznacza to rozszerzenie grona podmiotów mogących stosować to uproszczenie rachunkowe.
Wyjątkiem zakazującym korzystania z powyższej upraszczającej zasady zostały objęte jednostki, które zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości nie mogą również stosować przepisów dotyczących jednostek małych (zobacz osobny wpis) i jednostek mikro (zobacz osobny wpis), bez względu na wielość ich aktywów, osiąganych przychodów i poziomu zatrudnienia.
Zmiany w zasadach rachunkowości
Począwszy od sprawozdań finansowych za rok obrotowy rozpoczynający się 1 stycznia 2016 r. (przepis można stosować już za rok obrotowy 2015) jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe obowiązana jest przedstawiać w informacji dodatkowej wszelkie dodatkowe informacje konieczne do spełnienia wymogu rzetelnego i jasnego przedstawienia jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego.
Kolejny dodany przepis mówi, że jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe w wyjątkowych przypadkach nie stosuje określonego przepisu ustawy o rachunkowości, którego zastosowanie nie pozwoliłoby na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. W takim przypadku jednostka w informacji dodatkowej uzasadnia przyczyny niezastosowania przepisu oraz określa wpływ, jaki niezastosowanie przepisu wywiera na obraz jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy.
Od 2016 roku, z możliwością stosowania do sprawozdań finansowych sporządzanych już za 2015 rok, do zasad rachunkowości dodana została nowa - zasada istotności. Wprowadza ona pojęcie informacji, które należy uznać za istotne. Według przepisu, informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym oraz skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym należy uznać za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Przy czym nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne. Niestety ustawa nie precyzuje sposobu i kryteriów oceny informacji pod kątem ich istotności dla sprawozdania finansowego.
Od sprawozdań finansowych sporządzonych za 2016 r. (możliwe stosowanie już za 2015 r.) „skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości odnosi się na kapitał własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych”.
Zwolnienie ze stosowania przepisów szczególnych o instrumentach finansowych
Kolejna zmiana ustawy o rachunkowości, mająca zastosowanie do sprawozdań finansowych sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się od 1 stycznia 2016 r. (dopuszczone stosowanie od 2015 r.) dotyczy obowiązku związanego ze stosowaniem Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. Nr 149 poz. 1674, z późn. zm.).
Przed zmianą ustawy, zgodnie z zapisem w rozporządzeniu, przepisów w nim zawartych mogły nie stosować jednostki, których sprawozdania finansowe nie podlegały obowiązkowemu badaniu zgodnie z art. 64 ust. 1 UoR, jeżeli nie wywierało to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie ich sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego.
Po zmianie ustawy przepisów rozporządzenia (wydanych na podstawie art. 81 ust. 2 pkt 4 UoR) mogą nie stosować jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:
17 000 000 zł – sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
34 000 000 zł – przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
50 osób – średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.
Powyższego (zwalniającego) przepisu nie mogą stosować jednostki takie, jak:
- banki, SKOK-i, ubezpieczyciele, podmioty działające na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi, fundusze inwestycyjne i emerytalne oraz jednostki mające zamiar rozpocząć lub rozpoczynające działalność w którymś z powyższych zakresów,
- emitenci papierów wartościowych dopuszczonych, zamierzający ubiegać się lub ubiegający się o dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz emitenci dopuszczeni do obrotu w alternatywnym systemie obrotu (NewConnect),
- krajowe instytucje płatnicze i instytucje pieniądza elektronicznego,
a także jednostki mikro.
Jednostki mikro zostały pozbawione możliwości wyceny aktywów i pasywów według wartości godziwej i skorygowanej ceny nabycia osobnym przepisem (art. 28a UoR).
Podatek odroczony
Jednostki prowadzące księgi rachunkowe spełniające kryteria, takie jak w przypadku stosowania przepisów dotyczących instrumentów finansowych (zob. powyżej), otrzymały prawo stosowania kolejnego uproszczenia księgowości, polegającego na możliwości odstąpienia od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
Takie same zasady, jak w przypadku stosowania przepisów o instrumentach finansowych obowiązują w odniesieniu do podmiotów, które zostały pozbawione możliwości stosowania powyższego przepisu upraszczającego. Wyjątkiem są jednostki mikro, które nie zostały wyłączone i mogą nie ustalać aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
Okres odpisywania kosztów prac rozwojowych
Koszty zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, zaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych, odpisuje się przez okres ekonomicznej użyteczności. Tylko w wyjątkowych przypadkach, kiedy nie można wiarygodnie oszacować tego okresu, odpisów dokonuje się, tak jak wcześniej nie dłużej niż przez 5 lat.
Odpisy amortyzacyjne wartości firmy
Podobnie, jak w przypadku prac rozwojowych zmianie uległy przepisy dotyczące dokonywania odpisów amortyzacyjnych wartość firmy powstałej przy połączeniu spółek metodą nabycia. Po zmianie przepisów czas dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy odpowiada okresowi jej ekonomicznej użyteczności. W przypadku, kiedy nie można wiarygodnie oszacować okresu ekonomicznej użyteczności, okres ten nie może być dłuższy niż 5 lat. Tak samo, jak wcześniej odpisów amortyzacyjnych dokonuje się metodą liniową i zalicza do pozostałych kosztów operacyjnych.
Skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych
Ustawa z dnia 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw wprowadziła też kilka zmian dotyczących jednostek powiązanych i konsolidacji sprawozdań finansowych grup kapitałowych.
Więcej o zmianach dotyczących skonsolidowanych sprawozdań finansowych napisano w osobnym wpisie.
Sprawozdanie z płatności na rzecz administracji publicznej
Obszerną zmianą wprowadzoną do ustawy o rachunkowości ustawą z dnia 23 lipca 2015 r., mającą zastosowanie do sprawozdań finansowych począwszy od 2016 r., z możliwością stosowania począwszy już od sprawozdań finansowych za 2015 r., jest dodanie szczególnych uregulowań dotyczących jednostek działających w przemyśle wydobywczym oraz jednostek zajmujących się wyrębem lasów pierwotnych. Regulacje te zostały zamieszczone w dodanym do ustawy Rozdziale 6a Sprawozdanie z płatności na rzecz administracji publicznej. Przepisy te dotyczą nie tylko wąskiego rodzaju przedsiębiorstw ze względu na klasyfikację prowadzonej przez nie działalności, ale też ich stosowanie zostało ograniczone w zależności od skali działalności i formy prawnej podmiotu. Z uwagi na specyfikę i węższe zastosowanie tych uregulowań, bardziej szczegółowe ich omówienie zostaje pominięte.
Wejście w życie zmian
Zasadniczo przepisy ustawy z dnia 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2015 poz. 1333) mają zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań finansowych sporządzanych za rok obrotowy rozpoczynający się od dnia 1 stycznia 2016 r. Jednak większość z wprowadzanych zmianą przepisów, poza przepisami dotyczącymi przeliczania niektórych wielkości wyrażonych w euro oraz organizacji pozarządowych, można stosować już do sprawozdań finansowych sporządzonych za rok obrotowy kończący się po dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej (dn. 23.09.2015), tj. za 2015 rok.